2020.19.1
Implementační novela zákona o dani z přidané hodnoty
Ing. Jiří Vychopeň
Zákon č. 343/2020 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s implementací daňových předpisů Evropské unie a v oblasti zamezení dvojímu zdanění, obsahuje ve své třetí části tzv. implementační novelu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "novela ZDPH"), která obsahuje 45 změnových bodů s účinnosti od 1. 9. 2020 a 6 změnových bodů s účinností od 1. 1. 2022. Podle důvodové zprávy je hlavním důvodem pro zpracování a předložení této novely ZDPH povinná transpozice nového právního předpisu Evropské unie, a to směrnice Rady (EU) 2018/1910 ze dne 4. prosince 2018, kterou se mění směrnice 2006/112/ES, a s tím související terminologická zpřesnění, jejichž cílem je jasnější a přehlednější legislativní úprava daně z přidané hodnoty v oblasti obchodu mezi členskými státy. Novelou ZDPH se také zakotvují některé další zásady vyplývající z ustálené judikatury Evropského soudního dvora.
Směrnicí Rady (EU) 2018/1910 byla s účinností od 1. ledna 2020 zavedena některá dílčí opatření ke zlepšení stávajícího systému daně z přidané hodnoty při dodání zboží uvnitř Evropské unie v oblastech osvobození dodání zboží do jiného členského státu, přeshraničních dodání zboží v řetězci a přeshraničních skladů zboží (typu call-off stock). K uvedeným opatřením Evropská komise na konci roku 2019 zveřejnila Vysvětlivky ke změnám v DPH v rámci EU, ve kterých je podrobně uvedeno řešení konkrétních situací, které mohou nastat v daných oblastech (vysvětlivky lze nalézt na https://ec.europa.eu).
NahoruObdobí od 1. 1. 2020 do 31. 8. 2020
Vzhledem k prodlevám v legislativním procesu novely ZDPH došlo k transpozici uvedené směrnice do české legislativy se značným zpožděním. V Informaci k novele zákona o DPH s plánovanou účinností od 1. 1. 2020, která je od 22. 1. 2020 uveřejněna na internetových stránkách Generálního finančního ředitelství (dále jen "Informace GFŘ"), je k této okolnosti uvedeno, že daňový subjekt může od 1. ledna 2020 do dne předcházejícího dni nabytí účinnosti novely ZDPH postupovat standardně ve smyslu ustálené judikatury Soudního dvora EU, tj. uplatní se přímý účinek směrnice Rady (EU) o DPH (znamená to, že v době od 1. 1. 2020 do 31. 8. 2020 jsou daňové subjekty oprávněny postupovat podle uvedené směrnice s tím, že při takovém postupu ale musí plnit i veškeré související podmínky). Zároveň ale podle Informace GFŘ také platí, že i v době od 1. 1. 2020 do 31. 8. 2020 lze postupovat podle dosud účinného ZDPH.
NahoruZMĚNY ÚČINNÉ OD 1. 9. 2020
Následuje přehled hlavních změn v ZDPH s účinností od 1. 9. 2020.
NahoruNový pojem Přemístění zboží
V rámci vymezení základních pojmů je v § 4 ZDPH nově zaveden obecný pojem "přemístění zboží", kterým se nahrazuje dosavadní pojem "přemístění obchodního majetku" vymezený v souvislosti s přemístěním zboží z tuzemska do jiného členského státu v § 13 odst. 6 a 7 ZDPH (v souvislosti s tím byl v novém znění § 13 odst. 6 ZDPH nahrazen pojem "přemístění obchodního majetku" pojmem "přemístění zboží").
Do § 4 ZDPH byl doplněn nový odstavec 5, který vymezuje, co se pro účely tohoto zákona rozumí přemístěním zboží.
Podle uvedeného ustanovení se přemístěním zboží rozumí odeslání nebo přeprava zboží, které je součástí obchodního majetku osoby povinné k dani, mezi členskými státy do členského státu, do něhož je zboží odesláno nebo přepraveno pro účely uskutečňování ekonomické činnosti této osoby, pokud je toto zboží odesláno nebo přepraveno touto osobou nebo jí zmocněnou třetí osobou.
Příklad 1:
Český plátce má v Polsku provozovnu, která je tam registrována k DPH. Od září 2020 bude český plátce přepravovat zboží z tuzemska do polské provozovny za účelem jeho prodeje v Polsku. Podle § 4 odst. 5 ZDPH se bude jednat o přemístění zboží z tuzemska do jiného členského státu, jehož hodnotu bude plátce uvádět v přiznání k DPH na ř. 20 jako dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně podle § 64 ZDPH. Stejnou hodnotu plátce vykáže také v kontrolním hlášení, kde jako kód plnění uvede "1", kód země "PL" a DIČ přidělené polské provozovny.
Do § 4 ZDPH byl doplněn nový odstavec 6, který vymezuje, co se pro účely tohoto zákona nepovažuje za přemístění zboží.
Podle uvedeného ustanovení se za přemístění zboží nepovažuje odeslání nebo přeprava zboží pro účely:
a) zasílání zboží do členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží,
b) dodání zboží s instalací nebo montáží v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží,
c) dodání zboží na palubě lodi, letadla nebo vlaku během přepravy osob uskutečněné na území Evropské unie,
d) dodání zboží soustavami nebo sítěmi,
e) uskutečnění plnění osvobozeného od daně podle § 64, 66 nebo 68, nebo obdobně osvobozeného od daně podle právního předpisu členského státu zahájení odeslání nebo přepravy zboží,
f) poskytnutí služby pro osobu povinnou k dani, zahrnující práce na zboží fyzicky uskutečněné v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží za podmínky, že zboží po provedení prací je vráceno zpět osobě povinné k dani do členského státu, ze kterého bylo zboží původně odesláno nebo přepraveno,
g) přechodného užití zboží v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy zboží pro účely poskytnutí služby osobou povinnou k dani, nebo
h) přechodného užití zboží na dobu nepřekračující 24 měsíců na území členského státu, ve kterém by se na dovoz stejného zboží ze třetí země pro přechodné užití vztahoval celní režim dočasného použití s úplným osvobozením od cla.
Příklad 2:
Český plátce si v roce 2015 pořídil od dodavatele z Německa stroj, u kterého bude v letošním roce nutno provést generální opravu. Za tím účelem bude v měsíci září 2020 stroj přepraven z tuzemska do Německa, kde bude stroj opraven německým dodavatelem, a po provedení opravy bude stroj přepraven zpět do tuzemska. Podle § 4 odst. 6 ZDPH se přepravení stroje z tuzemska do Německa v tomto případě nebude považovat za přemístění zboží do jiného členského státu.
Do § 4 ZDPH byl doplněn také nový odstavec 7, ve kterém je v souladu se směrnicí Rady (EU) 2018/1910 stanoveno zvláštní pravidlo pro situace, kdy přestanou být naplněny okolnosti, za kterých bylo původně zboží odeslané či přepravené do jiného členského státu vyňato z konceptu přemístění zboží podle předcházejících odstavců a z toho vyplývajících povinností. Pro takové situace platí podle odstavce 7, že k přemístění zboží došlo, a to k okamžiku, kdy dotčená podmínka přestala být plněna (tj. nikoliv zpětně k okamžiku původního odeslání či přepravy daného zboží).
NahoruPřemístění zboží osobou povinnou k dani, která nemá sídlo v tuzemsku
Do § 6c ZDPH byl doplněn nový odstavec 4, ve kterém je stanoveno, že osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a uskuteční dodání zboží za úplatu, které je přemístěním zboží z tuzemska do jiného členského státu, je plátcem ode dne dodání tohoto zboží, pokud je pořízení tohoto zboží v jiném členském státě pro tuto osobu předmětem daně.
Znamená to, že obdobný princip jako v § 6c odst. 3 ZDPH je nyní samostatně upraven i pro přemístění zboží z tuzemska do jiného členského státu osobou povinnou k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a pro kterou je pořízení tohoto přemístěného zboží v jiném členském státě předmětem daně.
NahoruPravidlo přiřazení přepravy v případě plnění v řetězci
Do § 7 ZDPH byly doplněny nové odstavce 3 a 4, ve kterých je pro případy plnění v řetězci s jedinou přepravou zboží v rámci Evropské unie upraveno pravidlo pro přiřazení přepravy pouze jedinému z těchto plnění v řetězci, a to ve vazbě na osobu prostředníka, kterým se podle odstavce 4 rozumí osoba dodávající zboží, s výjimkou prvního dodavatele v řetězci, která zároveň zajišťuje odeslání nebo přepravu daného zboží (přepravce), popřípadě odeslání nebo přepravu zboží zajišťuje jím zmocněná osoba.
Podle odstavce 3 písm. a) je výchozím pravidlem, že odeslání nebo přeprava zboží se přiřadí k dodání prostředníkovi. To znamená, že dodání prostředníkovi se považuje za dodání zboží s odesláním nebo přepravou. Pokud je zboží odesláno nebo přepraveno z tuzemska do jiného členského státu, považuje se toto plnění prostředníkovi za dodání zboží do jiného členského státu, které je při splnění podmínek stanovených v § 64 ZDPH osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.
V odstavci 3 písm. b) je stanoveno pravidlo pro případy, kdy pro účely dodání zboží sdělil prostředník svému dodavateli DIČ členského státu zahájení odeslání nebo přepravy daného zboží. V takovém případě se dodání zboží prostředníkovi považuje za dodání zboží bez přepravy; přeprava se v tomto případě přiřadí k dodání zboží od prostředníka jeho odběrateli.
Příklad 3:
Český plátce dodá zboží z tuzemska na Slovensko slovenské firmě A, která ho jako prostředník dodá jiné slovenské firmě B. Zboží bude přepraveno českým plátcem přímo slovenské firmě B. Dodání zboží českou firmou slovenskému prostředníkovi se bude v souladu s § 7 odst. 3 písm. a) ZDPH považovat za dodání zboží do jiného členského státu spojené s jeho přepravou, s místem plnění v tuzemsku, kde byla zahájena přeprava zboží, tudíž se bude jednat o plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně podle § 64 ZDPH. Následné dodání zboží mezi prostředníkem (tj. slovenskou firmou A) a konečným odběratelem (slovenskou firmou B) bude již dodáním zboží bez přepravy s místem plnění v členském státě, kde byla ukončena přeprava zboží, tj. ve Slovenské republice.
NahoruPřemístění zboží v režimu skladu uvnitř EU (call-off stock)
Do ZDPH byl doplněn § 18, ve kterém je nově podle směrnice Rady (EU) 2018/1910 upraveno uplatňování DPH při dodání a pořízení zboží s použitím přemístění zboží v režimu skladu uvnitř území Evropské unie (call-off stock). Dosavadní tuzemská právní úprava režimu skladu v poslední větě § 13 odst. 6 a v § 16 odst. 4 ZDPH, se s účinností od 1. 9. 2020 ruší.
Podle § 18 odst. 1 ZDPH se pro účely tohoto zákona přemístěním zboží v režimu skladu rozumí přemístění zboží prodávajícím za účelem následného dodání tohoto zboží kupujícímu v členském státě ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží, pokud:
a) v době zahájení odeslání nebo přepravy tohoto zboží
1. prodávající zná daňové identifikační číslo kupujícího vydané členským státem ukončení odeslání nebo přepravy zboží a
2. má být jeho následné dodání uskutečněno na základě ujednání kupujícího a prodávajícího a
b) prodávající uvede
1. přemístění tohoto zboží v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty a
2. daňové identifikační číslo kupujícího vydané členským státem…
