2024.22.3
Daňové řešení škod v souvislosti se živelní pohromou
Ing. Ivan Macháček
Letošní podzimní povodeň způsobila v řadě oblastí na našem území obrovské množství škod na majetku v zatopených oblastech. V článku si blíže rozebereme daňové řešení vzniklých škod na hmotném majetku a zásobách u podnikajících subjektů.
NahoruVznik škody ve smyslu zákona o daních z příjmů
Škodou se podle § 25 odst. 2 ZDP rozumí fyzické znehodnocení (poškození nebo zničení) majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z objektivních a subjektivních příčin, pokud je majetek v důsledku škody vyřazen. Aby bylo možno mluvit o škodě z hlediska zákona o daních z příjmů, musí tedy být splněny dvě podmínky:
• škoda je způsobena na majetku poplatníka,
• majetek je následkem vzniklé škody vyřazen z obchodního majetku poplatníka.
Za škodu se nepovažuje poškození majetku v případě, že majetek je opraven, a v tomto případě náklady na opravu lze zahrnout mezi daňově uznatelné výdaje (náklady).
V § 28 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, se uvádí: "Škodou se rozumí fyzické znehodnocení, to je neodstranitelné poškození nebo zničení, dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a zásob, a to z objektivních i subjektivních příčin."
NahoruObecné daňové řešení škody
Za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze dle § 25 odst. 1 písm. n) ZDP uznat manka a škody přesahující náhrady s výjimkou uvedenou v § 24 ZDP. Ukážeme si daňové řešení případů škody na zásobách a škody na hmotném majetku zahrnutém v obchodním majetku podnikatele.
NahoruŠkoda na zásobách
Daňové řešení škody na zásobách (materiálu, zboží apod) bude záviset na tom, zda poplatník vede účetnictví anebo poplatník vede daňovou evidenci. V případě, že poplatník vede účetnictví, jsou daňově uznatelnými škody na zásobách do výše náhrad. Poplatník, který vede daňovou evidenci, uplatňuje do daňových výdajů nákup zásob zboží či materiálu již při úhradě faktury za tyto zásoby při jejich pořízení. Při vzniklé škodě na zásobách si může tento poplatník ponechat v daňových výdajích již uplatněné výdaje za nákup zásob v předcházejícím nebo běžném zdaňovacím období a to do výše náhrad. O výši škody na zásobách přesahující náhrady za tuto škodu musí poplatník snížit své výdaje (storno výdajů), resp. zvýšit základ daně v přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
NahoruŠkoda na hmotném majetku
Pokud dojde u poplatníka ke škodě na hmotném majetku, který je v důsledku škody vyřazen, lze do daňově uznatelných výdajů (nákladů) zahrnout dle § 24 odst. 2 písm. c) ZDP daňovou zůstatkovou cenu hmotného majetku a to jen do výše náhrad s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. l) ZDP. Obdobně se toto ustanovení vztahuje na zůstatkovou cenu hmotného a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle ZoÚ, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. v) ZDP.
NahoruVzniklá škoda jako daňový výdaj
Za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze uznat podle znění § 24 odst. 2 písm. l) ZDP:
• škody vzniklé v důsledku živelních pohrom,
• škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem,
• škody jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy.
U těchto druhů škod je možné do daňových výdajů (nákladů) zahrnout plnou výši daňové zůstatkové ceny hmotného majetku a plnou výši zůstatkové ceny hmotného a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle ZoÚ, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. v) ZDP a dále u poplatníků, kteří vedou účetnictví, i plnou výši škody na zásobách.
Podle bodu 27 Pokynu č. D-59 k § 24 odst. 2 ZDP škody vzniklé v důsledku živelních pohrom, škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem a zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených obecně závaznými předpisy jsou podle § 24 odst. 2 písm. l) ZDP daňovými výdaji u poplatníků vedoucích daňovou evidenci pouze za předpokladu, že nebyly již jako daňové výdaje uplatněny, a to ani v předchozích zdaňovacích obdobích.
Pokud si poplatník vedoucí daňovou evidenci zahrnul do daňových výdajů nákup zásob zboží nebo materiálu již při úhradě těchto zásob v rámci jejich pořízení, nemůže si tento poplatník zahrnout výši škody na zásobách ještě jednou. V případě škody na zásobách způsobené živelní pohromou, resp. škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem, si ponechá poplatník, který vede daňovou evidenci, v daňových výdajích výdaje spojené s pořízením zničených nebo odcizených zásob, které byly zahrnuty do daňových výdajů při jejich pořízení a zaplacení.
NahoruDaňové řešení škody způsobené živelní pohromou
Za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze uznat škody vzniklé v důsledku živelních pohrom.
Za živelní pohromu se dle § 24 odst. 10 ZDP považují:
nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/hod., povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení.
Z výše uvedeného vyplývá, že pro daňové účely lze považovat za živelní pohromu pouze takovou událost, která není způsobena lidským faktorem. Ze znění § 24 odst. 10 ZDP vyplývá, že podmínkou daňové uznatelnosti škody způsobené živelní pohromou je, že výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny, a to i v případě, že poplatník není pojištěn, anebo posudkem soudního znalce. Pokud by posudek pojišťovny nebo znalce obsahoval vyšší než účetní vyjádření škody, nemůže účetní jednotka uplatnit daňově vyšší škodu, než odpovídá škodě vyčíslené v rámci účetnictví.
Do daňových výdajů (nákladů) lze v případě škody vzniklé v důsledku živelní pohromy zahrnout:
-
podle znění § 24 odst. 2 písm. c) ZDP plnou výši daňové zůstatkové ceny hmotného majetku, resp. plnou výši účetní zůstatkové ceny hmotného a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle ZoÚ, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. v) ZDP,
-
u poplatníků, kteří vedou účetnictví, plnou výši zničených zásob.
U poplatníka, který vede účetnictví, rozeznáváme jak účetní, tak daňovou zůstatkovou cenu. Vstupní cena hmotného majetku snížená o uplatněné účetní odpisy stanovené dle odpisového plánu nám udává účetní zůstatkovou cenu. Naopak vstupní cena hmotného majetku snížená o uplatněné daňové odpisy dle ZDP udává daňovou zůstatkovou cenu. Na základě rozdílného postupu uplatňování účetních odpisů dle odpisového plánu poplatníka a daňových odpisů dle ZDP, bývá zpravidla daňová zůstatková cena odlišná od účetní zůstatkové ceny.
Pro vyčíslení výše škody je nezbytně nutné nejdříve provést inventarizaci majetku podle § 29 a § 30 ZoÚ. Dále je nutno vyřazení majetku (zásoby, dlouhodobý majetek) náležitě dokladovat formou likvidačních protokolů s popisem průběhu likvidace a s podpisy odpovědných osob za průběh inventarizace a likvidace majetku.
Příklad 1.
V důsledku povodně došlo k zaplavení prostor skladu zásob podnikatele. Podnikatel vede účetnictví. Na základě provedené inventarizace způsobených škod na majetku byla zjištěna škoda na zásobách nespotřebovaného materiálu ve výši 154 000 Kč. Výše škody je potvrzena posudkem příslušné pojišťovny.
Podnikatel může uplatnit jako daňový náklad celou škodu, tzn. výši znehodnocených zásob za 154 000 Kč. V případě, že je podnikatel pojištěn proti povodni a vznikla mu tudíž pojistná událost, je výše pojistného plnění od pojišťovny jeho zdanitelným výnosem ve zdaňovacím období, kdy toto pojistné plnění obdrží.
Příklad 2.
Následkem zaplavení areálu podnikatele došlo ke znehodnocení zásob materiálu, které podnikatel pořídil v předcházejícím zdaňovacím období. Na základě provedené inventarizace skladu a skladových karet byla zjištěna škoda ve výši 99 000 Kč. Podnikatel zajistil posudek příslušné pojišťovny, potvrzující výši škod. Zničené zásoby materiálu byly protokolárně zlikvidovány. Podnikatel vede daňovou evidenci.
U poplatníka, který vede daňovou evidenci, jsou výdaje za pořízené zásoby daňově uznatelné ve zdaňovacím období, kdy dojde k jejich zaplacení. Proto při vzniku škody na těchto zásobách, pořízených v předcházejícím zdaňovacím období, nemůže podnikatel jako daňový výdaj opětovně uplatnit škodu na zásobách, protože hodnota zásob již byla uplatněna jako daňový výdaj při pořízení zásob a jejich zaplacení. Podnikatel ponechá výši znehodnocených zásob v již uplatněných daňových výdajích. Přijatou náhradu od pojišťovny zahrne podnikatel mezi zdanitelné příjmy zařazené v rámci § 7 ZDP.
Příklad 3.
Podnikateli vznikla v roce 2024 v důsledku zaplavení areálu, ve kterém podniká, škoda na budově skladu, přičemž objekt bylo nutno v důsledku zřícení podmáčených stěn budovy zlikvidovat. Podnikatel uplatňuje výdaje procentem z příjmů.
Pokud podnikatel uplatňuje výdaje procentem z příjmů, jsou v těchto výdajích zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z podnikání. Poplatník nemůže uplatnit do daňových výdajů ani odpisy a nemůže v případě škody na hmotném majetku uplatnit ani daňovou zůstatkovou cenu hmotného majetku do daňových výdajů.
V případě, že by podnikatel v roce 2024 uplatňoval skutečné výdaje a vedl daňovou evidenci, mohl by si jako daňový výdaj uplatnit v daňovém přiznání k dani z příjmů za rok 2024 polovinu roční výše odpisů budovy skladu a současně plnou výši daňové zůstatkové ceny tohoto hmotného majetku.
Příklad 4.
V důsledku zatopení areálu došlo v září 2024 u podnikatele zcela ke zničení zásob hotových…
