2021.13.1
Novela zákona o DPH od 1. 7. 2021 – on-line obchodování se zbožím
Ing. Miroslava Nováková
Od 1. 7. 2021 začnou v oblasti daně z přidané hodnoty (DPH) v celé Evropské unii platit nová pravidla týkající se zejména on-line obchodování se zbožím, a to jak zboží dodávaného v rámci Evropské unie, tak i zboží dováženého ze třetích zemí. Zcela novou roli začnou hrát tzv. provozovatelé elektronického rozhraní, kteří v mnoha situacích převezmou povinnosti v oblasti DPH za skutečné dodavatele zboží, kteří jejich prostřednictvím prodávají své zboží. Podstatným způsobem se rozšíří zvláštní režim jednoho správního místa, tzv. One Stop Shop, kdy bude nově umožněno přes tento režim odvádět daň v jiných členských státech u různých typů služeb, prodeje zboží na dálku a v některých případech i u zboží dováženého ze třetích zemí. Změny jsou opravdu obsáhlé a dosti složité, novinek je spousta. Většina změn se týká plnění, která jsou poskytnuta vůči soukromým osobám, případně vůči osobám, které nejsou registrovány k DPH.
Cílem tohoto článku je s těmito změnami čtenáře seznámit, a to alespoň ve zjednodušené podobě.
Poznámka redakce:
Jelikož novela zákona o DPH dosud nevyšla ve Sbírce zákonů, odkazy z jednotlivých paragrafů směřují do původního znění zákona. Situace se změní po zveřejnění novely ve Sbírce zákonů.
NahoruKde lze nalézt podrobnější informace
V době vzniku tohoto článku ještě novela nevyšla ve Sbírce zákonů a článek byl zpracován podle připravovaného znění zákona (sněmovní tisk 867). Po vyjití ve Sbírce zákonů lze čerpat z novelizovaného znění zákona č. 235/2004 Sb., o DPH (dále jen "ZDPH" nebo "zákon o DPH").
Pokud novela nevyjde ve Sbírce zákonů do 30. 6. 2021, doporučuje se sledovat webové stránky Finanční správy, kde by měl být upřesněn postup pro plnění daňových povinností v ČR po přechodné období do účinnosti novely ZDPH.
Směrnice Rady (EU) 2017/2455 a 2019/1995, kterými se mění směrnice 2006/112/ES a 2009/132/ES (původně měla nabýt účinnosti k 1. 1. 2021, ale rozhodnutím Rady (EU) 2020/1109 byla účinnost posunuta na 1. 7. 2021).
Prováděcí nařízení Rady (EU) 2019/2026, kterým se mění prováděcí nařízení Rady (EU) 282/2011 (původně mělo nabýt účinnosti k 1. 1. 2021, ale prováděcím nařízením Rady (EU) 2020/1112 byla účinnost posunuta na 1. 7. 2021).
Nařízení Komise v přenesené působnosti (EU) 2019/1143, kterým se mění Nařízení Komise v přenesené působnosti (EU) 2015/2446.
Nařízení Komise v přenesené působnosti (EU) 2020/877.
Vysvětlivky Evropské komise: https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/default/files/vatecommerceexplanatory_28102020_cs.pdf .
Webové stránky finanční správy: https://www.financnisprava.cz/cs/mezinarodni-spoluprace/mezinarodni-spoluprace-a-dph/oss .
NahoruON-LINE OBCHODOVÁNÍ
NahoruCo se mění a co se nemění
Novela zákona o DPH nijak nemění uplatnění DPH v situaci, kdy tuzemský plátce provozující e-shop zasílá zboží pouze na území České republiky. V takovémto případě je místo plnění v tuzemsku (tam, kde přeprava zboží začíná) – dle § 7 odst. 2 ZDPH. Také při převzetí zboží bez přepravy z tuzemského výdejního místa prodejce se místo plnění nachází v tuzemsku (§ 7 odst. 1 ZDPH). Plátce pouze dbá na správné uplatnění sazby daně, úplatu získanou za prodej zboží uvádí na řádcích 1 a 2 přiznání. Dodávky zboží rovněž uvádí v kontrolním hlášení (oddíl A.4 nebo A.5). Při uplatnění DPH nemusí nijak rozlišovat, zda je kupující soukromá osoba či osoba povinná k dani.
Obdobně k žádným legislativním změnám nedochází, pokud tuzemský plátce provozující e-shop zašle zboží zákazníkovi do třetí země (mimo Evropskou unii). V tomto případě jde o vývoz zboží (§ 66 ZDPH). Vývoz zboží je za splnění určitých podmínek osvobozen od daně, přičemž není podstatné, zda zákazníkem je osoba povinná k dani nebo soukromá osoba. Pro to, aby byl vývoz zboží vyhodnocen jako plnění osvobozené s nárokem na odpočet daně, je potřeba, aby prodejce prokázal, že zboží vystoupilo z území Evropské unie do třetí země. Výstup zboží je možno prokázat rozhodnutím celního úřadu anebo jinými důkazními prostředky. Vývoz zboží, u něhož jsou splněny podmínky pro jeho osvobození, vykáže plátce na řádku 22 přiznání, v kontrolním ani souhrnném hlášení se vývoz zboží neuvádí. V přiznání se vývoz zboží přizná ke dni výstupu zboží z Evropské unie, zálohy se nevykazují.
Beze změn je rovněž situace, kdy tuzemský e-shop zašle zboží z tuzemska do jiného členského státu osobě registrované k dani z jiného členského státu. Pak jde o plnění osvobozené s nárokem na odpočet daně, plátce jej vykáže na řádku 20 přiznání a současně dodávku zboží vykáže v souhrnném hlášení.
Pokud však tuzemský plátce, provozující e-shop, dodává zboží i v rámci Evropské unie soukromým osobám, anebo osobám povinným k dani (osobám provozujícím ekonomickou činnost), které však nejsou registrovány k DPH, pak se pro něj způsob uplatnění DPH zcela zásadním způsobem mění.
NahoruZasílání zboží /Prodej zboží na dálku v rámci Evropské Unie
NahoruJak to fungovalo do 30. 6. 2021 – zasílání zboží
Zákon o DPH používal speciální pojem "zasílání zboží" pro situaci, kdy bylo dodáno zboží z jednoho členského státu do jiného členského státu osobou povinnou k dani nebo jí zmocněnou osobou a zboží bylo dodáno osobě, pro kterou pořízení zboží v členském státě ukončení přepravy nebylo předmětem daně (nešlo o dodání osobě registrované k dani). Šlo tedy o dodávky pro soukromé osoby, drobné podnikatele neregistrované k dani z přidané hodnoty apod.
Pro zasílání zboží zákon o DPH v § 8 ZDPH nastavoval specifická pravidla. Místo plnění při zasílání zboží bylo buďto ve státě ukončení nebo ve státě zahájení přepravy nebo odeslání zboží.
Obecně bylo místem plnění při zasílání zboží místo, kde se zboží nacházelo po ukončení jeho odeslání nebo přepravy.
Pokud však zasílané zboží nebylo předmětem spotřební daně a celková hodnota zboží, které osoba povinná k dani zaslala do členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží, bez daně, nepřekročila v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce částku stanovenou členským státem, kam je zboží zasláno, bylo místem plnění při zasílání zboží místo, kde se zboží nacházelo v době, kdy jeho odeslání nebo přeprava začíná.
Celý princip fungování byl nastaven tak, že každý členský stát měl svým zákonem o DPH stanovenou hraniční hodnotu, u níž platilo, že pokud do daného státu nějaká osoba zaslala zboží a v kalendářním roce tuto hodnotu nepřekročila, mohla považovat za místo plnění stát, odkud bylo zboží odesláno, a zdaňovat jej ve státě odeslání zboží. Pokud byla hranice v kalendářním roce překročena, místo plnění se striktně stanovilo ve státě ukončení přepravy zboží a bylo potřeba, aby se zasílatel v tomto státě zaregistroval k dani z přidané hodnoty a daň odváděl tam (registrace byla nevyhnutelná).
Pak ještě existovala možnost volby, kdy osoba povinná k dani, která zboží zasílala, se mohla i v případě nepřekročení limitní hodnoty rozhodnout, že místem plnění při zasílání zboží bylo místo, kde se zboží nacházelo po ukončení jeho odeslání nebo přepravy. V takovém případě byla povinna tak postupovat do konce kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém se takto rozhodla.
Platily tyto limity:
35 000 EUR Rakousko, Belgie, Kypr, Estonsko, Finsko, Řecko, Maďarsko, Irsko, Lotyšsko, Malta, Portugalsko, Slovinsko, Slovensko, Španělsko, Francie, Litva
100 000 EUR Německo, Lucembursko, Nizozemí, Itálie
70 000 BGN Bulharsko,
270 000 HRK Chorvatsko,
280 000 DKK Dánsko,
160 000 PLN Polsko,
118 000 RON Rumunsko,
320 000 SEK Švédsko,
70 000 GBP Severní Irsko,
1 140 000 Kč Česká republika.
Co se týče vykazování v daňovém přiznání, pak zasílání zboží plátce uváděl v daňovém přiznání buďto jako klasické tuzemské dodání zboží – na řádcích 1 nebo 2 dle sazby daně (rovněž bylo potřeba jej uvést v oddíle A.5 kontrolního hlášení) – pokud bylo místo plnění v tuzemsku. V případě, kdy bylo místo plnění v jiném členském státě, pak byla hodnota zaslaného zboží vykázána v řádku 24 přiznání, v kontrolním hlášení se neuváděla.
Uplatnění DPH do 30. 6. 2021
E-shop (plátce) dodává zboží do Německa, Rakouska a na Slovensko. Není v těchto členských státech registrován k dani z přidané hodnoty. Od 1. 1. 2020 do 30. 9. 2020 dodal na Slovensko zboží v hodnotě 29 080 EUR, do Rakouska v hodnotě 34 990 EUR a do Německa v hodnotě 2 700 EUR. Zatím vzhledem k místu plnění v tuzemsku u všech dodávek odváděl daň z přidané hodnoty v tuzemsku na řádcích 1 a 2 přiznání. Protože v závěru roku narůstají objednávky zboží vzhledem k blížícím se vánočním nákupům, očekával, že do konce roku dojde k naplnění limitní hodnoty pro zasílání zboží na Slovensko. Plátce měl v podstatě tři možnosti. Buďto (1) věnoval zvýšenou pozornost hodnotám zasílaného zboží na Slovensko a s registrací počkal až na moment překročení daného limitu, nebo (2) vzhledem k tomu, že překročení limitu již bylo velmi pravděpodobné, rozhodl se pro dobrovolné určení místa plnění tam a zaregistroval se dobrovolně k dani na Slovensku hned, anebo poslední možnost – (3) před dosažením limitu přestal zasílat zboží na Slovensko. Co se týče zasílání do Rakouska, bylo naprosto jasné, že bylo nutno buďto ukončit zasílání zboží do Rakouska anebo tam provést registraci po vyčerpání posledních 10 EUR do limitu. U zásilek do Německa, vzhledem k tomu, že neočekával dosažení limitu 100 000 EUR, mohl plátce zůstat i nadále u uplatňování české daně.
Jak to fungovalo, pokud prodejce využíval služeb jiných osob, např. Amazonu, k zajištění prodeje svého zboží? Existovalo více možností, jak mohla spolupráce prodejce a "zprostředkovatele" fungovat. Pokud bylo zboží prodejce pouze nabízeno prostřednictvím webových stránek jiné osoby, avšak odesílání zboží zajišťoval prodejce sám z místa, které bylo v tuzemsku, byla situace stejná, jako by zboží prodával prostřednictvím svých webových stránek. Navíc pouze hradil odměnu osobě, která jeho zboží nabízela na svých webových stránkách. Obdobně to platilo, pokud z webových stránek jiné osoby, kde bylo nabízeno prodejcovo zboží, došlo po rozkliknutí daného zboží k přesměrování na stránky skutečného prodejce.
A jak bylo řešeno, uplatnění DPH, pokud obchodní model fungoval tak, že jiná osoba zajišťovala veškerou logistiku prodejcova zboží, tj. prodejce zboží naskladnil na sklad této osoby umístěný ve státě usídlení prodejce, a tato osoba již dále zajistila nabízení prodejcova zboží na svých webových stránkách, skladování zboží i jeho odeslání zákazníkovi? Pro prodejce byl tento postup často spojen s registrací k dani z přidané hodnoty v různých členských státech, a to pokud např. společnost Amazon zboží naskladněné prodejcem v tuzemsku přemísťovala z různých logistických důvodů v rámci svých skladů umístěných po území Evropské unie. Prodejce, jehož zboží takto bylo přemisťováno mezi jednotlivými členskými státy, byl povinen ve všech členských státech, kde mu bylo zboží přemístěno, se zaregistrovat.
NahoruJak to bude fungovat od 1. 7. 2021 – prodej zboží na dálku
Zákon o DPH používá speciální pojem "prodej zboží na dálku" (§ 4 odst. 9 ZDPH) pro situaci, kdy bylo odesláno nebo přepraveno zboží z jednoho členského státu do jiného členského státu osobou povinnou k dani, která zboží dodává (případně třetí osobou – např. přepravcem zajištěným dodavatelem) a zboží je dodáno osobě, pro kterou pořízení zboží v členském státě ukončení přepravy není předmětem daně (nejde o dodání osobě registrované k dani). Jde tedy o dodávky pro soukromé osoby, drobné podnikatele neregistrované k dani z přidané hodnoty apod. – definice je tedy obdobná, jako tomu bylo u zasílání zboží do 30. 6. 2021.
Pro místo plnění u prodeje zboží na dálku zákon o DPH v § 8 nastavuje specifická pravidla. Místo plnění při prodeji zboží na dálku je buďto ve státě ukončení nebo ve státě zahájení přepravy nebo odeslání zboží.
Obecně je místem plnění při prodeji zboží na dálku místo, kde se zboží nachází po ukončení jeho odeslání nebo přepravy.
Za splnění určitých podmínek však zákon o DPH stanovuje místo plnění ve státě zahájení odeslání nebo přepravy. Aby místo plnění zůstalo ve státě zahájení přepravy, musí být současně splněny tyto podmínky:
-
prodejce má sídlo v členském státě a nemá provozovnu v ostatních členských státech anebo má sídlo mimo EU a má provozovnu v jednom členském státě a
-
zboží je odesláno do členského státu odlišného od členského státu sídla nebo provozovny a
-
celková hodnota příslušných plnění (viz dále) bez daně v daném kalendářním roce ani v předcházejícím kalendářním roce nepřekročila 10 000 EUR.
Tady již narážíme na zásadní změny, které novela přináší.
S novelou zanikly limity, které měly jednotlivé země. Nyní již platí pouze jeden limit pro prodej zboží na dálku, a to 10 000 EUR (256 530 Kč). Do tohoto limitu tedy vstupují dodávky do všech členských států souhrnně.
Co je dále nové, je to, že do tohoto limitu nevstupuje pouze hodnota zboží prodaného na dálku, ale vstupuje zde rovněž hodnota telekomunikačních služeb, služeb rozhlasového a televizního vysílání a elektronických služeb poskytnutých osobě nepovinné k dani dle § 10i ZDPH s místem plnění v jiném členském státě, než je sídlo nebo provozovna poskytovatele.
Z výše uvedeného plyne, že osobám prodávajícím zboží na dálku se místo plnění "přestěhuje" do státu, kam zboží odesílá, mnohem rychleji, než tomu bylo před novelou. Stačí prodat zboží na dálku v kalendářním roce nad 10 000 EUR (v součtu za všechny státy EU) a již musí prodejce začít řešit své daňové povinnosti v jiných členských státech.
Také je třeba upozornit na to, že pokud má tuzemský e-shop provozovnu v jiném členském státě než je usídlen, limit 10 000 EUR pro něj neplatí a místo plnění má od prvního prodeje zboží na dálku v místě ukončení přepravy zboží.
Stejně, jako tomu bylo i před novelou, se prodejce může i při dodávkách do limitní hodnoty (nyní 10 000 EUR) rozhodnout, že za místo plnění považuje stát ukončení přepravy.
Vykazování v daňovém přiznání zůstává stejné jako před novelou. Prodej zboží na dálku do překročení limitu s místem plnění v tuzemsku plátce uvádí v daňovém přiznání jako klasické tuzemské dodání zboží – na řádcích 1 nebo 2 dle sazby daně (rovněž je potřeba jej uvést v oddíle A.5 kontrolního hlášení). V případě, kdy je místo plnění v jiném členském státě, pak je hodnota zaslaného zboží vykázána v řádku 24 přiznání, v kontrolním hlášení se neuvádí.
Aby však dopady novely nebyly tak tvrdé, že by se prodejci museli registrovat ve všech státech, kam prodávají zboží na dálku, novela přináší v této oblasti pozitivní změnu. Nově nebude nutná registrace ve státech, kde se nachází místo plnění, ale prodejce si může zvolit (jde o záležitost dobrovolnou), že své daňové povinnosti v těchto státech splní přes režim jednoho správního místa (§ 110a a další ZDPH), tzv. One Stop Shop (dále jen "OSS") – k němuž se dostaneme později.
Uplatnění DPH po 1. 7. 2021
E-shop (český plátce) dodává zboží soukromým osobám do Německa, Rakouska a na Slovensko. Není v těchto členských státech registrován k dani z přidané hodnoty. Do 30. 6. 2021 byl prodej zboží na dálku vždy pod limitními hodnotami jednotlivých členských států. V roce 2020 činily v součtu tyto hodnoty 12 000 EUR. Při posouzení po 1. 7. 2021 platí, že aby místo plnění zůstalo ve státě, kde odeslání zboží začíná, nesmí hodnota prodeje zboží na dálku v daném ani předcházejícím roce překročit 10 000 EUR. Vzhledem k tomu, že plátce limit v roce 2020 překročil, první dodání zboží po 1. 7. 2021 již bude mít místo plnění ve státě, kde přeprava končí. Je tedy potřeba u všech následných dodání se registrovat v daných státech a odvést tam daň, anebo se registrovat k OSS a daň odvést touto formou.
E-shop (český plátce) začal dne 1. 5. 2021 dodávat zboží soukromým osobám do Německa, Rakouska a na Slovensko. Není v těchto členských státech registrován k dani z přidané hodnoty. Od prvního dodání načítá hodnoty dodaného zboží a hlídá si překročení limitů jednotlivých členských států. Takto činí do 30. 6. 2021. Po 1. 7. 2021 začíná nově platit celkový limit pro všechny členské státy, a to 10 000 EUR. Pokud byl tento limit překročen již před 1. 7. 2021, postupuje dle předchozího příkladu. Pokud tento limit překročen nebyl, a bude překročen např. až 11. 11. 2021, místo plnění se "přesune" do států ukončení přepravy až prvním dodáním po tomto dni. Plátce opět zváží, zda daň ve státech ukončení přepravy odvede v rámci registrace k DPH v těchto státech anebo přes OSS.
Samozřejmě, v obou výše uvedených příkladech je možno, aby se plátce rozhodl pro místo plnění ve státě ukončení přepravy i před dosažením stanoveného limitu.
NahoruDodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní
Novela přináší změny v situacích, kdy prodejce zboží prodává své zboží prostřednictvím elektronického rozhraní, které provozuje jiná osoba. Např. prodejce nabízí své zboží na www stránkách jiné osoby, která prodejcovo zboží nabízí, přijímá objednávky, inkasuje platby za zboží a následně objednávky a platby předává samotnému prodejci.
V některých situacích, zejména pokud jde o dodání zboží osobami usídlenými v Evropské unii a je jimi dodáváno zboží v rámci Evropské unie, nedochází k žádným změnám. DPH je uplatňováno následovně:
Pokud je zboží tuzemského prodejce pouze nabízeno prostřednictvím webových stránek jiné osoby, avšak odesílání zboží zajišťuje prodejce sám z místa, které je v tuzemsku, je situace stejná, jako by zboží prodával prostřednictvím svých webových stránek. Obdobně platí, pokud z webových stránek jiné osoby, kde je nabízeno prodejcovo…
