2014.9.1
Obrat podle zákona o DPH v roce 2014
Ing. Jiří Vychopeň
Podle ustanovení § 4a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDPH“) se obratem pro účely tohoto zákona rozumí souhrn úplat bez daně, včetně dotace k ceně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění, kterými jsou dodání zboží a poskytnutí služby, s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za
a) zdanitelné plnění,
b) plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, nebo
c) plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně podle §§ 54 až 56, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.
Chap-link
Chap-link uri
Podle ustanovení § 4 odst. 1 písm. a) ZDPH se úplatou rozumí částka v peněžních prostředcích nebo v platebních prostředcích nebo hodnota nepeněžitého plnění, které jsou poskytnuty v souvislosti s předmětem daně. U osob povinných k dani, kteří již jsou plátci, je třeba při zjišťování obratu přihlédnout i k ustanovením § 13 odst. 4 a 5 ZDPH, podle kterých se pro účely tohoto zákona považuje za dodání zboží za úplatu také např. trvalé použití obchodního majetku plátcem pro jeho osobní spotřebu nebo jeho zaměstnanců anebo poskytnutí obchodního majetku bez úplaty, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně, a ustanovením § 14 odst. 3 a 4 ZDPH, podle kterých se pro účely tohoto zákona považuje za poskytnutí služby za úplatu také např. dočasné využití obchodního majetku, s výjimkou dlouhodobého majetku, pro osobní spotřebu plátce nebo jeho zaměstnanců anebo poskytnutí služby plátcem bez úplaty pro osobní spotřebu plátce nebo jeho zaměstnanců, pokud byl u přímo souvisejících přijatých plnění uplatněn odpočet daně.
Do obratu podle ZDPH vstupují stanovené nebo sjednané částky úplat za vymezená uskutečněná plnění v rámci uskutečňování ekonomických činností osoby povinné k dani vždy k datu uskutečnění těchto plnění, nikoliv k datu přijetí těchto úplat nebo jejich zaúčtování do výnosů (tak tomu bylo do konce roku 2008). Úplaty za vymezená plnění se tedy do obratu započítávají vždy ke dni uskutečnění dodání zboží nebo poskytnutí služby, bez ohledu na to, kdy byly nebo zda vůbec budou tyto úplaty zaplaceny. Úplaty přijaté před uskutečněním vymezených plnění se do obratu započítávají až ke dni uskutečnění těchto plnění.
Příklad 1
Osoba povinná k dani (podnikatelka), která dosud není plátcem, dodala odběrateli zboží dne 30. 03. 2014, přičemž fakturu za dodané zboží vystaví dne 20. 04. 2014. Úhradu za zboží ve výši 120 000 Kč však podnikatelka obdržela již 12. 12. 2013, kdy jí odběratel zaplatil předem celou dohodnutou cenu za zboží formou zálohy. Do obratu podnikatelky se částka 120 000 Kč započte v měsíci březnu 2014, kdy došlo k uskutečnění zdanitelného plnění dodáním zboží odběrateli.
Pro stanovení obratu je nutno správně chápat řadu dalších základních pojmů ZDPH.
Osobou povinnou k dani je podle ustanovení § 5 odst. 1 ZDPH fyzická nebo právnická osoba, které samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, pokud tento zákon nestanoví v § 5a jinak. Podle ustanovení § 5a odst. 1 ZDPH se za samostatnou osobu povinnou k dani považuje i tzv. "skupina", kterou se podle uvedeného ustanovení rozumí skupina spojených osob se sídlem, místem podnikání nebo provozovnou v tuzemsku, která je registrována k dani jako plátce podle § 95a ZDPH.
Za osoby povinné k dani se podle ustanovení § 5 odst. 3 ZDPH nepovažují při výkonu působnosti v oblasti veřejné správy stát, kraje, obce, organizační složky státu, krajů a obcí, dobrovolné svazky obcí, hlavní město Praha a jeho městské části a právnické osoby založené nebo zřízené zvláštním právním předpisem nebo na základě zvláštního právního předpisu, a to ani v případě, kdy za výkon této své působnosti vybírají úplatu. Pokud ale tyto osoby uskutečňují činnosti uvedené v příloze č. 3 k ZDPH, považují se vždy za osobu povinnou k dani.
Ekonomickou činností se podle § 5 odst. 2 ZDPH rozumí soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Za ekonomickou činnost se podle uvedeného ustanovení považuje také využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně (např. soustavný pronájem nemovité věci, soustavný pronájem vozidla apod.). Soustavný pronájem hmotného majetku je ekonomickou činností fyzické osoby i v případě, že se jedná o pronájem majetku nezahrnutého do obchodního majetku a příjmy z tohoto pronájmu jsou zdaňovány podle § 9 ZDP.
Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti podle § 6 ZDP nebo jako příjmy za autorské příspěvky, z nichž je podle tohoto zákona uplatňována zvláštní sazba daně z příjmů. Od 1. 1. 2014 jsou příjmy autorů uvedené v § 7 odst. 2 písm. a) ZDP plynoucí ze zdrojů na území České republiky podle nového znění ustanovení § 7 odst. 6 tohoto zákona samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně za předpokladu, že úhrn těchto příjmů od téhož plátce nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 Kč.
Příklad 2
Fyzická osoba je jednatelem s. r. o. a za výkon této funkce pobírá čtvrtletně stanovenou odměnu. Kromě toho dostává každý měsíc od s. r. o. nájemné za dlouhodobý pronájem nebytových prostor (přijaté nájemné je u fyzické osoby zdaňováno jako příjem podle § 9 ZDP). Z pohledu ZDPH je fyzická osoba osobou povinnou k dani, jelikož kromě závislé činnosti (výkon funkce jednatele s. r. o.) uskutečňuje i ekonomickou činnost (dlouhodobý pronájem nebytových prostor).
Příklad 3
Za články do odborných časopisů obdržel autor v měsících únoru a březnu 2014 honoráře od téhož plátce, a to:
- za měsíc únor 2014 v úhrnné výši 9 500 Kč (u těchto honorářů byla v souladu s ustanovením § 7 odst. 6 ZDP plátcem uplatněna srážka daně zvláštní sazbou daně) a
- za měsíc březen 2014 v úhrnné výši 12 000 Kč.
Do obratu pro účely ZDPH se autorovi v tomto případě započítají pouze autorské honoráře za měsíc březen 2014. Autorské honoráře za měsíc únor 2014 se autorovi nezapočítají do obratu pro účely ZDPH ani v případě, že se autor rozhodne podle ustanovení § 36 odst. 7 ZDP uvést tyto autorské honoráře v přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2014 a započte si daň sraženou z těchto příjmů na svoji daň.
Podle ustanovení § 4a odst. 1 ZDPH se do obratu pro účely tohoto zákona zahrnují nejen úplaty za zdanitelná plnění s místem plnění v tuzemsku, ale také veškeré úplaty za plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku.
Příklad 4
V měsíci dubnu 2014 dodá český podnikatel zboží na Slovensko firmě registrované k dani na Slovensku, a to za dohodnutou cenu ve výši 15 000 EUR. Jedná se o plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně (§ 64 odst. 1 ZDPH) s místem plnění v tuzemsku (§ 7 odst. 2 ZDPH). Uvedená úplata za dodané zboží se po přepočtu na českou měnu podle ustanovení § 4 odst. 5 ZDPH započítá českému podnikateli v měsíci dubnu 2014 do obratu pro účely ZDPH.
Do obratu pro účely ZDPH se zahrnují i úplaty za vybraná plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, a to
- finanční činnosti podle § 54 ZDPH,
- penzijní činnosti podle § 54a ZDPH,
- pojišťovací činnosti podle § 55 ZDPH a
- dodání vybraných nemovitých věcí podle § 56 ZDPH.
Podle ustanovení § 4a odst. 1 písm. c) ZDPH se úplaty za plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle §§ 54 až 56 zahrnují do obratu, ale jen tehdy, jestliže tato plnění nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně. Podle důvodové zprávy k zákonu č. 302/2008 Sb., kterým byl novelizován ZDPH s účinností od 1. 1. 2009, by se při posuzování pojmu "doplňková činnost uskutečňovaná příležitostně" mělo vycházet z rozsudků Evropského soudního dvora (např. C-77/01), podle kterých může být měřítkem pro určení, zda se v konkrétním případě jedná o doplňkovou činnost či nikoliv, např. výše příjmů z doplňkové činnosti v poměru k příjmům z hlavní části vykonávané činnosti, poměr obratu z doplňkové činnosti k celkovému obratu, použití majetku a personálu k výkonu doplňkové činnosti apod. V Informaci o uplatňování DPH pro územně samosprávné celky, kterou vydalo Ministerstvo financí ČR v souvislosti se změnami ve vymezení obratu od 1. 1. 2009, je mimo jiné uvedeno, že "Za příležitostnou činnost se považuje taková činnost, která není prováděna pravidelně, neexistuje ani předpoklad její soustavnosti, který je vyjádřen záměrnou opakovatelností, na její uskutečňování není vyčleněný personál, náklady a úplata přijatá za takovou činnost je v porovnání s celkovým obratem minimální. Jedná se o činnost, která je uskutečněním něčeho výjimečného, nahodilého a nepředvídaného". V praxi ale mohou v některých případech vznikat spory o to, zda jde či nejde o doplňkovou činnost uskutečňovanou příležitostně.
Do 31. 12. 2013 se podle ustanovení § 4a odst. 1 písm. c) ZDPH do obratu pro účely tohoto zákona zahrnovaly i úplaty za nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor, který byl osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně podle ustanovení § 56 odst. 3 ZDPH.
Od 1. 1. 2014 je ale nájem vybraných nemovitých věcí (pozemků, staveb a jednotek) osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně podle nového ustanovení § 56a ZDPH, přičemž zřejmě omylem nebylo toto ustanovení doplněno do vymezení obratu v § 4a ZDPH. Od 1. 1. 2014 se tedy úplaty za nájem vybraných nemovitých věcí nezahrnují do obratu pro účely ZDPH, avšak lze předpokládat, že tato zřejmá chyba bude příští novelou ZDPH (zřejmě od 1. 1. 2015) napravena. Do té doby se úplaty za nájem vybraných nemovitých věcí nebudou započítávat do obratu a za část roku budou započítávat do obratu.
Do obratu se nezapočítávají částky, které nejsou úplatou za uskutečněné plnění v rámci ekonomické činnosti (např. smluvní pokuty, náhrady škody, úroky z prodlení apod.). Do obratu nevstupují přijaté finanční příspěvky poskytované ze státního rozpočtu, z rozpočtů územních samosprávných celků, ze státních fondů, z grantů přidělených podle zvláštního zákona, z rozpočtu cizího státu, z grantů Evropské unie či podle obdobných programů, nejde-li o dotaci k ceně podle ustanovení § 4 odst. 1 písm. l) ZDPH. Podle uvedeného ustanovení se dotací k ceně rozumí přijaté finanční prostředky poskytované z výše uvedených zdrojů, pokud je příjemci dotace stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a výše slevy se váže k jednotkové ceně plnění; za dotaci k ceně se nepovažuje zejména dotace k výsledku hospodaření a na pořízení dlouhodobého hmotného a dlouhodobého nehmotného majetku.
Do obratu se nezapočítávají úplaty, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění s místem plnění mimo tuzemsko. Tuzemskem se podle ustanovení § 3 odst. 1 písm. a) ZDPH rozumí pro účely tohoto zákona území České republiky.
Podle ustanovení § 4a odst. 2 ZDPH se do obratu nezahrnuje úplata z prodeje dlouhodobého majetku. Dlouhodobým majetkem je podle ustanovení § 4 odst. 4 písm. d) ZDPH obchodní majetek, který je
1. hmotným majetkem podle zákona upravujícího daně z příjmů,
2. odpisovaným nehmotným majetkem podle zákona upravujícího daně z příjmů,
3. pozemkem, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle právních předpisů upravujících účetnictví, nebo
4. technickým zhodnocením podle zákona upravujícího daně z příjmů.
V případě prodeje pozemků je třeba rozlišovat prodej pozemků, které jsou podle účetních předpisů dlouhodobým hmotným majetkem (úplata za prodej těchto pozemků se do obratu nezahrnuje) a prodej pozemků, které jsou podle účetních předpisů zásobami (úplata za prodej těchto pozemků se do obratu zahrnuje).
Na rozdíl od úplat z prodeje dlouhodobého majetku se úplaty za nájem dlouhodobého majetku (kromě výše zmíněného nájmu vybraných nemovitých věcí osvobozeného od daně podle § 56a ZDPH od 1. 1. 2014) do obratu zahrnují. U fyzických osob povinných k dani to platí bez ohledu na okolnost, zda se u nich příjmy z pronájmu zdaňují podle § 7 ZDP (pronájem majetku zařazeného v obchodním majetku poplatníka) nebo podle § 9 ZDP (pronájem majetku nezařazeného v obchodním majetku poplatníka).
Příklad 5
Pan Bartošek je zaměstnancem společnosti s ručením omezeným, přičemž kromě příjmů ze závislé činnosti podle § 6 ZDP má od s. r. o. také příjmy z pronájmu osobního automobilu, které zdaňuje podle § 9 ZDP. Pronájem osobního automobilu byl zahájen 1. března 2014. Jelikož soustavný pronájem dlouhodobého majetku je ekonomickou činností, je pan Bartošek z hlediska ZDPH od uvedeného data osobou povinnou k dani. Do obratu podle § 4a ZDPH se mu počínaje měsícem březnem 2014 započítává nájemné za osobní automobil ve sjednané výši podle nájemní smlouvy, zatímco příjmy ze závislé činnosti se do obratu nezapočítávají.
Při nájmu majetku ve spoluvlastnictví podle § 1115 a násl. zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále NOZ), se do obratu každému spoluvlastníkovi pronajímané věci zahrnuje zřejmě taková částka ze sjednané celkové úplaty za nájem společné věci (nájemné), která odpovídá míře, kterou se spoluvlastník podílí na právech a povinnostech vyplývajících ze spoluvlastnictví ke společné věci. Je však nutno uvést, že v ZDPH není pro tento případ nic výslovně stanoveno.
V případě nájmu majetku ve společném jmění manželů není stále jasné, který z manželů by měl tuto ekonomickou činnost vykazovat pro účely daně z přidané hodnoty a zahrnovat nájemné do obratu. Ani pro tento případ ZDPH nic výslovně nestanoví. Obvykle se postupuje tak, že úplaty za nájem majetku ve společném jmění manželů eviduje a vykazuje…
